Contexte 8.1 Le choix entre la location à bail ou l’achat pur et simple est une question qui rejoint directement le mandat de notre bureau. La Loi sur le vérificateur général nous demande de faire rapport dans les cas où « des sommes ont été dépensées sans due considération pour l’économie ou l’efficience ». Les diverses observations de notre effectif de comptables professionnels au fil des années montrent que la décision de louer à bail au lieu d’acheter est un aspect clé où le principe d’économie peut être mis en péril. La location à bail, malgré son attrait d’un point de vue budgétaire, est souvent moins économique que l’achat direct. C’est particulièrement le cas pour le gouvernement provincial, car la plupart des sociétés de crédit-bail ne peuvent concurrencer nos bas taux de financement. 8.2 Étant donné les exigences de l’Institut Canadien des Comptables Agréés (ICCA), les décisions en matière de location à bail peuvent aussi entraîner des analyses complexes visant à déterminer si les dépenses doivent être comptabilisées comme des dépenses de fonctionnement ou des dépenses en capital. Étant donné que nous sommes chargés de formuler des observations sur la fidélité de la présentation des états financiers, nous voulons nous assurer que de telles analyses sont soigneusement réalisées et bien documentées. Il s’agit de prendre la bonne décision d’affaires, puis de comptabiliser la dépense dans la bonne catégorie en suivant des critères comptables uniformes. Tant au gouvernement que dans les entreprises, un large éventail de cas typiques montre que, dans les faits, le contraire peut se produire. En effet, parce que l’organisation veut montrer un avantage à court terme en comptabilisant une location à bail comme un contrat de location- exploitation, elle pourrait structurer ses contrats de façon à influer sur les décisions relatives aux catégories comptables. 8.3 C’est la raison pour laquelle notre bureau a décidé d’entreprendre à l’automne 1997 une étude des contrats de location de matériel. Dans le cadre de notre examen, l’un des premiers documents que nous avons trouvés est un examen des dépenses de location intitulé Lease and Rental Expenditure Review, préparé en juillet 1995 par le Bureau du contrôleur. 8.4 Dans son rapport, le contrôleur analyse dans plusieurs ministères des opérations de location de locaux, de matériel lourd, de véhicules légers, d’ordinateurs et de photocopieuses. Une constatation principale qui se dégage de l’étude est que, pour toutes les catégories de biens examinées, la décision de louer n’est jamais rentable. Le contrôleur nuance sa constatation en soulignant qu’elle ne s’applique qu’à l’échantillon examiné, et il n’écarte pas la possibilité que certaines décisions de location soient rentables. 8.5 Voici la conclusion du contrôleur : Nous reconnaissons l’importance pour le gouvernement de s’efforcer de freiner la croissance de la dette nette de la province. Cependant, certaines pratiques gouvernementales actuelles qui consistent à louer à bail plutôt qu’à acheter des biens en raison des limites placées sur les budgets en capital et de l’effet égalisateur de ces limites sur les dépenses budgétaires ne sont pas toujours rentables. Les pratiques budgétaires et les politiques d’achat actuelles mènent à des décisions financières non économiques et ont des incidences négatives sur les dépenses budgétaires et la dette nette de la province. [Traduction] 8.6 Le contrôleur recommande plusieurs mesures, dont deux rejoignent directement nos préoccupations relatives à l’économie : Les options de location et d’achat doivent être pleinement analysées afin de déterminer le coût pour le gouvernement pendant la durée de vie utile du bien. Les incidences sur le budget global (le budget en capital et le budget ordinaire) ainsi que la dette nette de la province doivent être prises en compte. La directive AD-6701 du Manuel d’administration intitulée Analyse de valeur actuelle concernant les décisions en matière de dépense devrait être rigoureusement appliquée et servir de fondement à l’analyse et à la prise d’une décision rentable. [Traduction] 8.7 Nous avons examiné la directive, dont plusieurs aspects nous ont impressionnés. La directive vise « à fournir une analyse comparative des coûts qui en partie servira de base à la prise de décisions concernant les dépenses majeures lorsque différentes options en matière de sortie de caisse sont considérées ». La directive donne expressément comme exemple d’application d’une analyse les options que sont l’achat de matériel contre la location de matériel. Elle offre une description et un exemple de l’analyse à faire. À notre avis, il est implicite dans la directive que, si la décision de louer est prise malgré des coûts plus élevés, d’autres considérations doivent la justifier. 8.8 La directive fournit une excellente description du moment et de la façon d’appliquer l’analyse de valeur actuelle. Elle sert aussi de contrôle pour empêcher les ministères de louer pour la seule raison de satisfaire à leur objectif budgétaire de l’exercice courant et de reporter les coûts à des exercices subséquents. 8.9 D’après notre interprétation de la directive et l’examen du contrôleur, il semble que, si les ministères suivaient la directive de façon rigoureuse, de nombreuses préoccupations relatives à l’économie des opérations de location seraient réglées. Par conséquent, nous avons décidé d’examiner un certain nombre d’opérations de location pour déterminer le degré de conformité à cette importante directive. 8.10 De plus, nous avons noté la recommandation suivante du contrôleur : Le gouvernement provincial devrait réviser la directive AD-6203 du Manuel d’administration intitulée Classification des dépenses pour corriger les incohérences dans la définition des dépenses en capital. [Traduction] 8.11 Cette recommandation nous paraît justifier notre intérêt envers l’aspect comptable des opérations de location. Elle nous a fourni une deuxième directive gouvernementale à utiliser dans l’élaboration de critères pour l’examen des opérations de location de matériel. Étendue 8.12 Nos objectifs de vérification étaient de voir si les décisions de louer à bail étaient prises en tenant compte du principe d’économie et si les contrats de location étaient correctement inscrits dans les livres de la province. 8.13 Pour réaliser ces objectifs, nous avons élaboré deux critères de vérification pour nous aider dans notre travail. Ces critères sont les suivants : • Les opérations de location à bail doivent respecter les principes de la directive administrative AD–6701 intitulée Analyse de valeur actuelle concernant les décisions en matière de dépense. • Les ministères doivent inscrire les opérations de location à bail d’une manière uniforme dans tout le gouvernement en s’assurant que la comptabilité reflète la nature de l’opération. 8.14 Notre travail a visé cinq ministères différents : Ministère de l’Éducation – Six contrats de location pour différents nombres d’ordinateurs personnels. Ministère de l’Approvisionnement et des Services – Offres permanentes pour trois genres de photocopieuses. Ministère de l’Agriculture et de l’Aménagement rural – Un contrat de location visant un spectromètre radial et un autre visant un analyseur à infrarouge. Ministère des Municipalités et de l’Habitation – Un contrat de location visant du matériel informatique et un autre visant neuf camions-citernes. Ministère des Transports – Un contrat de location visant 10 niveleuses et, de plus, la responsabilité conjointe avec le ministère des Municipalités et de l’Habitation du contrat de location visant neuf camions-citernes. 8.15 Nous avons aussi correspondu avec le ministère des Finances et le Bureau du contrôleur, étant donné leurs rôles respectifs à titre d’organismes centraux dans un certain nombre des opérations de location que nous avons examinées. Résumé des résultats 8.16 L’analyse exigée par la directive AD-6701 intitulée Analyse de valeur actuelle concernant les décisions en matière de dépense n’a pas été effectuée correctement pour les contrats de location que nous avons examinés. Quatre des cinq ministères n’ont pas préparé d’analyse de valeur actuelle pour appuyer leurs décisions de louer. Par ailleurs, bien que le ministère de l’Éducation ait effectué plusieurs analyses de valeur actuelle, chacun des contrats de location que nous avons examinés ne respectait pas un certain nombre des principes établis dans la directive. 8.17 Une partie de la documentation que nous avons examinée indique que la location à bail s’appuyait sur des raisons budgétaires, et non sur des raisons d’optimisation des ressources. 8.18 Selon nos calculs, la plupart du temps, il aurait coûté moins cher d’acheter plutôt que de louer. 8.19 Un certain nombre des prétendus contrats de location- exploitation étaient en réalité des contrats de location-acquisition. De plus, la classification de cinq contrats de location-exploitation du ministère de l’Éducation est quelque peu obscure et laisse croire que le ministère a pu conclure d’autres contrats de location-acquisition. 8.20 Si nous pouvions faire une observation générale, nous dirions que la qualité de l’analyse à l’appui du processus décisionnel a besoin d’être améliorée. 8.21 Nos constatations détaillées sont présentées dans deux parties distinctes, qui sont organisées autour des deux critères principaux. Nous traitons d’abord des nombreuses exigences importantes de la directive AD-6701. La deuxième partie traite des considérations comptables relatives aux contrats de location. Conformité à la directive AD-6701 8.22 Notre premier critère a trait à la conformité à la directive intitulée Analyse de valeur actuelle concernant les décisions en matière de dépense. La directive « vise à fournir une analyse comparative des coûts qui en partie servira de base à la prise de décisions concernant les dépenses majeures lorsque différentes options en matière de sortie de caisse sont considérées ». La directive note qu’un exemple d’une telle décision est le choix entre l’achat et la location à bail de matériel. En exigeant une comparaison de l’option de location et de l’achat pur et simple, la directive tient compte du principe de l’économie. 8.23 Dans quatre des cinq ministères de notre échantillon (Agriculture et Aménagement rural, Municipalités et Habitation, Transports, Approvisionnement et Services), nous n’avons trouvé aucune preuve d’analyse de valeur actuelle en dossier. La directive précise, dans le cas d’une location à bail, que « toute proposition devrait être analysée et étudiée avec le preneur à bail éventuel afin de déterminer ou de comparer le coût d’un programme de location avec le coût d’intérêt du même montant financé par une dette à long terme ». Une telle démarche ne semble pas avoir été suivie dans ces quatre ministères. 8.24 Dans l’autre ministère visé par notre vérification, le ministère de l’Éducation, nous avons trouvé des analyses de valeur actuelle dans les dossiers des six contrats de location examinés. Cependant, à notre avis, l’analyse exigée par la directive n’a pas été effectuée correctement. Bien que le ministère ait effectué plusieurs analyses de valeur actuelle, chacun des contrats de location que nous avons examinés ne respectait pas un certain nombre des principes établis dans la directive. 8.25 Des responsables de trois des cinq ministères (Agriculture et Aménagement rural, Municipalités et Habitation, Éducation) nous ont même dit ne pas avoir été au courant de la directive avant notre vérification. Tout au long de la vérification, nous avons maintenu que, la directive étant en vigueur depuis 1977, ses principes auraient dû s’appliquer depuis cette date. 8.26 Nous avons divisé nos constatations sur la conformité à la directive dans deux catégories générales : • Aucune analyse de valeur actuelle n’a été préparée. • Une analyse a été préparée, mais elle n’est pas conforme à la directive. 8.27 La première catégorie est sous-divisée par ministère. Sous chaque rubrique, nous discutons de nos constatations de vérification et des recommandations qui s’ensuivent. Aucune analyse de valeur actuelle n’a été préparée 8.28 Comme nous le mentionnons précédemment, quatre des cinq ministères n’avaient pas préparé d’analyse de valeur actuelle à l’appui des opérations de location. Pour ces quatre ministères, nous avons effectué notre propre analyse comparant la valeur actuelle des opérations de location à l’option d’achat et présenté les résultats aux ministères. Dans chaque cas examiné, nous constatons que la location à bail s’avère plus coûteuse que l’achat. Ministère des Transports 8.29 Au ministère des Transports, nous avons examiné la décision de louer 10 niveleuses. Le coût d’achat direct des niveleuses se chiffrait à environ 1,4 million de dollars. Selon notre calcul, la valeur actuelle nette de la location à bail est de 1,475 million de dollars. En d’autres termes, la location à bail a ajouté environ 75 000 $ au coût de l’opération. 8.30 Aucun élément probant ne laisse croire que le ministère a consigné le coût supplémentaire de la location à bail ou que le coût supplémentaire a été compensé par d’autres considérations, comme l’exige la directive. La considération déterminante semble avoir été le manque de fonds pour acheter le matériel directement. Voilà qui rejoint l’une des constatations principales du rapport de 1995 du Bureau du contrôleur, selon laquelle les ministères n’achètent pas le matériel directement même quand il est plus rentable de le faire en raison des limites placées sur les budgets en capital. Ministère des Municipalités et de l’Habitation 8.31 En avril 1995, le ministère a conclu une entente de cinq ans visant la location à bail de matériel informatique pour l’Organisation des mesures d’urgence. Le prix d’achat du matériel aurait été de 159 500 $. La valeur actuelle des paiements de location a ajouté entre 17 000 $ et 22 000 $ au coût de l’opération. 8.32 Nous avons examiné une deuxième opération visant la location à bail de neuf camions-citernes en août 1997. Les camions-citernes auraient pu être achetés à un coût d’environ 1 015 000 $. La location à bail a ajouté environ 50 000 $ au coût de l’opération. Ministère de l’Agriculture et de l’Aménagement rural 8.33 Les deux contrats de location du ministère de l’Agriculture et de l’Aménagement rural sont traités plus loin dans la rubrique intitulée « Considérations comptables ». Le premier est un contrat de location de quatre ans visant un spectromètre radial. Le second est un contrat de location de trois ans visant un analyseur à infrarouge. La valeur actuelle nette de la location à bail du spectromètre a dépassé de quelque 5 000 $ le coût d’achat direct, qui était de 135 000 $. Le coût de location de l’analyseur à infrarouge a excédé d’un peu plus de 2 500 $ le coût d’achat direct, qui était d’environ 220 000 $. 8.34 On doit noter que, au total, les deux contrats de location n’ont que légèrement gonflé le coût des biens (un peu plus de 2 %). Cependant, cette situation confirme notre observation fréquente selon laquelle le coût de financement au moyen d’un contrat de location excède généralement le coût de financement du gouvernement provincial. Si tous les autres facteurs sont égaux, la location à bail est l’option la plus coûteuse. Ministère de l’Approvisionnement et des Services 8.35 Notre démarche au ministère de l’Approvisionnement et des Services diffère quelque peu de celle des autres ministères. Nous n’avons pas tenu compte des contrats de location que le ministère a négociés pour ses propres fins. Nous nous sommes plutôt penchés sur l’influence de la Centrale des achats du ministère sur les décisions d’achat des autres ministères au moyen de sa liste d’offres permanentes. Nous avons examiné trois offres permanentes de photocopieuses, dont nous avons discuté avec le ministère. Dans un des trois cas, nous avons constaté que la photocopieuse ne peut pas être achetée directement, ce qui rend très difficile la réalisation d’une analyse de valeur actuelle comparant la location à bail à l’achat direct. 8.36 Dans les deux autres cas, nos calculs montrent que la location à bail s’est avérée plus coûteuse que l’achat. Les coûts supplémentaires de location ont été respectivement de 250 $ et de 1 800 $ l’unité. 8.37 Bien que des montants de 250 $ et de 1 800 $ semblent négligeables, il ne faut pas perdre de vue que, si ces coûts supplémentaires se répètent pour les centaines de photocopieuses du gouvernement provincial, cela représente des sommes importantes. Le rapport de 1995 du contrôleur examine un échantillon de 21 photocopieuses et conclut que le gouvernement a dû assumer un coût supplémentaire de 46 000 $ sur une période de cinq ans pour la location à bail par rapport à l’achat. Correspondance avec les quatre ministères 8.38 Étant donné nos préoccupations sur l’importance du principe d’économie et la non-conformité à la directive, nous avons écrit aux quatre ministères. Nous leur avons fait part de notre préoccupation devant l’absence d’analyse de valeur actuelle en dossier. Bien que le libellé ait pu différer légèrement d’un ministère à l’autre, nous avons formulé une recommandation commune qui, essentiellement, se lit comme suit : Nous avons recommandé que le ministère se conforme aux exigences de la directive AD-6701 dans les décisions qui seront prises à l’avenir pour choisir entre la location à bail et l’achat. Réponse du ministère des Transports 8.39 Pour maintenir l’état de notre flotte, nous avons décidé de louer 10 niveleuses pour le compte du ministère en septembre 1996, en plus d’acheter du matériel grâce à notre affectation en capital approuvée par le gouvernement. Le ministère a eu besoin de louer le matériel pour répondre à ses besoins opérationnels, en particulier du côté des camions lourds et des niveleuses. La location à bail, avec option d’achat, permet une certaine souplesse à l’échéance du contrat de location. Pour obtenir les meilleures conditions possible, un appel d’offres a été lancé pour le financement. Si les contrats de location sont bien gérés, l’atteinte de nos futures cibles budgétaires ne devrait pas être compromise. 8.40 Grâce au programme d’immobilisations renouvelé et à la location à bail de matériel, la flotte du ministère approche du moment de remplacement optimal. Le ministère effectue actuellement une analyse comparant la location à bail et l’achat, y compris les économies potentielles découlant de matériel plus neuf, pour évaluer les solutions de rechange et la composition de biens de remplacement les plus avantageuses pour la flotte. Il faut noter que les coûts supplémentaires de la location à bail doivent être évalués en regard des économies opérationnelles résultant de la capacité d’acheter d’autre matériel dans les limites de l’affectation en capital et ainsi d’éviter des frais d’entretien élevés pour les biens plus vieux. [Traduction] Réponse du ministère des Municipalités et de l’Habitation 8.41 Le ministère des Municipalités et de l’Habitation informera les gestionnaires des centres de responsabilité de la nécessité de suivre la directive intitulée Analyse de valeur actuelle concernant les décisions en matière de dépense et de communiquer avec notre Direction des services financiers pour obtenir de l’aide dans l’analyse des décisions comparant la location à bail et l’achat. [Traduction] Réponse du ministère de l’Agriculture et de l’Aménagement rural 8.42 Bien que le personnel comptable du ministère n’ait pas effectué d’analyse de valeur actuelle en bonne et due forme, il était au courant du coût de location-achat et du coût d’achat direct, parce que les soumissions reçues en réponse à l’appel d’offres nous ont été présentées aux fins d’analyse et de décision pour attribuer le contrat. 8.43 À mon avis, cette façon de procéder nous a certainement assuré de recevoir des prix compétitifs et les meilleurs taux d’intérêt possible. 8.44 J’ai demandé à notre agent financier principal de s’assurer de nouveau que la directive AD-6701 est suivie. [Traduction] Réponse du ministère de l’Approvisionnement et des Services 8.45 Bien que le contrat des photocopieuses fournisse des prix pour différentes options de financement, la Centrale des achats n’évalue pas les décisions d’achat des ministères individuels et n’exige pas de justification. J’estime que la responsabilité leur incombe. De nombreux facteurs influent sur les décisions d’achat d’un ministère, y compris, mais sans s’y limiter, les prix, des besoins changeants sur le plan des programmes, des demandes de services variables, les budgets ainsi que des urgences ou des événements imprévus qui touchent la prise de décisions financières du ministère. 8.46 J’ai déjà soulevé la question de la comparaison entre le financement de la location à bail et le financement par le « gouvernement » et je confirme que le Conseil de gestion examine les projets et les achats plus importants. Le conseil a toutefois reconnu que, pour les articles de moindre valeur, les ministères peuvent avoir le dernier mot. 8.47 Je suis donc d’accord avec le fait que les ministères individuels (le preneur à bail) continuent à évaluer les options financières de leur décision d’achat. Il nous revient par contre d’offrir suffisamment d’options pour permettre aux ministères de faire l’évaluation. D’après ce que je comprends, la tendance est, ici comme dans d’autres provinces, d’appliquer une politique limitée à la location pour les photocopieuses de bureau, étant donné les changements technologiques rapides et la durée de vie prévue de ces appareils. [Traduction] Observations finales sur les quatre ministères 8.48 Nous sommes satisfaits de voir que les quatre ministères sont déterminés à faire des analyses de valeur actuelle. Le premier paragraphe de la réponse du ministère de l’Approvisionnement et des Services résume avec éloquence un élément commun de notre discussion avec les ministères visés par la vérification. Nous avons constaté à maintes reprises lors de notre vérification que la directive permet aux ministères de faire preuve de discrétion dans leurs décisions de location à bail. Elle précise que l’analyse de valeur actuelle « en partie servira de base à la prise de décisions ». Elle ajoute que l’analyse « n’empêche pas le décisionnaire de faire preuve de jugement et d’intuition quand il choisit la meilleure solution en se basant sur son expérience et ses connaissances ». À notre avis, toutefois, si des facteurs qualitatifs portent un ministère à favoriser la solution plus coûteuse, il serait alors prudent de consigner ces facteurs dans le dossier du contrat de location. En d’autres termes, le motif de la décision doit être bien documenté. Une analyse a été préparée, mais elle n’est pas conforme à la directive 8.49 Parmi les cinq ministères de notre échantillon, seul le ministère de l’Éducation a effectué des analyses de valeur actuelle. Comme les analyses se trouvent dans les dossiers du ministère, nous avons eu sous la main des documents qui nous ont permis de vérifier l’application de certaines parties de la directive AD-6701. En fait, nous avions élaboré 16 sous-critères détaillés qui, à notre avis, visent bon nombre des exigences de la directive. Nous les avons communiqués à un certain nombre de ministères mais, dans la plupart des cas, cela s’est avéré inutile. En effet, comme les ministères n’avaient effectué aucune forme d’analyse de valeur actuelle, il ne servait à rien de poser une série détaillée de questions pour savoir si l’analyse était conforme à la directive. La présente section traite donc uniquement des six contrats de location que nous avons examinés au ministère de l’Éducation. Par contre, nous estimons qu’une discussion assez approfondie des analyses du ministère est importante pour illustrer la situation. La directive fournit une excellente ligne de conduite aux ministères en exigeant « une analyse comparative des coûts qui en partie servira de base à la prise de décisions ». Cependant, si l’analyse est mal faite, les ministères risquent de prendre des décisions non économiques. Sur la base de nos calculs, nous croyons qu’un tel risque est réel. Dans la plupart des cas, la location à bail s’est avérée plus coûteuse que l’achat. 8.50 Il est bon de mentionner que cinq des six contrats de location ont fait l’objet d’une présentation au Conseil de gestion, ce qui, à notre avis, renforce encore plus l’importance d’examiner les détails de la directive. L’importance de la qualité de l’analyse à l’appui d’une décision s’en trouve accrue, puisque les présentations au Conseil de gestion avaient montré que la location à bail permettait de réaliser des économies appréciables par rapport à l’achat direct, ce qui va à l’encontre de nos constatations. C’est l’une des raisons pour lesquelles la qualité de l’information présentée aux décisionnaires nous préoccupe. 8.51 Nous ne faisons pas rapport sur chacune de nos constatations pour chacun des sous-critères détaillés de chaque contrat de location. À la place, nous nous concentrons sur certains éléments cruciaux de la directive pour lesquels, à notre avis, la conformité pourrait être améliorée. Les taux d’intérêt ne sont pas toujours consignés en dossier 8.52 Comme il est noté ci-dessus, bon nombre des sociétés de crédit- bail ne peuvent offrir des taux de financement aussi bas que celui du gouvernement provincial. Si tous les autres facteurs sont égaux, la location à bail est automatiquement plus coûteuse que l’achat. Cette réalité a dicté l’un de nos sous-critères : Le taux d’intérêt implicite du contrat de location doit être clairement énoncé et vérifiable pour permettre au ministère de déterminer si le contrat de location offre un avantage financier par rapport au taux de financement du gouvernement provincial. 8.53 Seulement deux des six contrats de location examinés comportaient des données claires à ce sujet. Dans les deux cas où l’information était fournie, le bailleur avait un taux d’intérêt implicite de 7 %, contre un taux provincial d’environ 5,9 %. De toute évidence, le taux de financement du gouvernement provincial était moins coûteux. 8.54 Pour deux ou trois des autres contrats de location, nous avons essayé de déterminer le taux implicite à partir des autres informations divulguées dans le contrat. Dans ces cas, nous avons aussi constaté que le taux calculé excédait le taux de financement du gouvernement provincial. 8.55 Il est facile de voir quel est l’avantage de connaître le taux de financement. La divulgation du taux d’intérêt implicite montre immédiatement aux décisionnaires que la location à bail peut s’avérer plus coûteuse. Le bailleur devra offrir d’autres avantages, ou bien des facteurs qualitatifs devront entrer en ligne de compte, pour faire de la location à bail une décision judicieuse d’optimisation des ressources. Le prix d’achat direct n’a pas été obtenu, ou il a été obtenu mais n’a pas été utilisé 8.56 Nous inspirant d’articles de la directive, nous avons élaboré un sous-critère selon lequel « le prix d’achat direct doit être déterminé pour les mêmes biens que ceux précisés dans la proposition de location à bail ». Il s’agit d’une information importante pour l’analyste, qui doit faire une comparaison exacte de l’option de location à bail et de l’option d’achat. Sinon, l’analyste doit deviner le prix auquel le ministère aurait pu acheter la même quantité de matériel que ce qu’il loue. Comme nous en discutons plus tard dans le présent chapitre, l’information sur le prix d’achat est également importante pour la prise de décisions comptables correctes. 8.57 Le ministère a utilisé le prix d’achat direct pour la même quantité d’unités que celle qu’il a louée dans seulement un des six contrats de location que nous avons examinés. Dans deux autres cas, le ministère avait en main des informations assez récentes sur le prix d’achat en gros, mais il ne s’en est pas servi dans ses calculs. À la place, dans la plupart de ses analyses, il semble se fier à un prix d’achat estimatif vaguement basé sur l’offre permanente du gouvernement. 8.58 Voici un exemple pour illustrer le problème que pose une telle approche. L’un des contrats de location que nous avons examiné vise la location à bail de 2 479 postes de travail à partir du 1er novembre 1997. Les ordinateurs doivent être retournés au plus tard le 31 octobre 2000. 8.59 Le prix d’achat réel donné par le fournisseur le 15 juillet 1997 était environ 1 630 $ l’unité. Toutefois, au lieu d’utiliser ce chiffre de 1 630 $, le ministère a fondé son calcul de la valeur actuelle de l’option d’achat sur l’offre permanente du gouvernement pour un ordinateur équivalent (environ 2 000 $ l’unité). Or, l’offre permanente suppose qu’un ministère achète une seule unité ou un nombre limité d’unités à la fois. Elle ne tient pas compte des remises sur la quantité qui pourraient être obtenues en commandant 2 479 unités à la fois. En fait, l’offre permanente note que, dans les cas où un ministère achète un nombre important d’unités, il peut lancer un appel d’offres distinct. 8.60 L’analyse du ministère ne comparait donc pas deux options égales. Le bailleur incorporait dans ses chiffres une remise sur la quantité, alors que le ministère se fondait sur un prix pour une faible quantité dans son calcul de l’option d’achat. En utilisant le prix de 2 000 $ pour l’option d’achat, l’option de location à bail semblait beaucoup moins coûteuse. C’est une comparaison inéquitable en regard des exigences de la directive. 8.61 La justification du ministère pour utiliser le prix de l’offre permanente est que, s’il avait eu à acheter les unités, il en aurait acheté une quantité beaucoup plus petite et n’aurait donc pas été admissible à une remise sur la quantité. Le ministère déclare que sa méthode d’analyse compare le prix de location à bail avec le coût de micro- ordinateurs semblables qu’il aurait achetés selon le mode habituel. À l’exception de certains projets majeurs, le mode habituel est de distribuer des fonds aux districts scolaires pour que les districts achètent les unités du gouvernement en vertu d’une offre permanente éducative. 8.62 De plus, le personnel du ministère a dit qu’il n’aurait jamais acheté directement une telle quantité d’ordinateurs, et ce, pour deux raisons. La première est qu’il estimait ne pas avoir un budget suffisant. La deuxième est qu’il réglait ainsi un problème de remplacement. En effet, les ordinateurs utilisés dans des cours importants commençaient à être désuets, et il n’y avait pas de mécanisme en place pour assurer leur replacement à intervalles réguliers. 8.63 Cependant, la directive AD-6701 stipule clairement que « toute proposition devrait être analysée et étudiée avec le preneur à bail éventuel afin de déterminer ou de comparer le coût d’un programme de location avec le coût d’intérêt du même montant financé par une dette à long terme ». À la place, le ministère s’est servi du prix auquel il pensait pouvoir acheter quelques unités, qu’il a multiplié par un grand nombre d’unités, 2 479 ordinateurs dans ce cas-ci. Le chiffre qui en résulte ne représente pas le coût de la solution de rechange qu’est l’achat en masse de 2 479 unités. 8.64 Le ministère n’a donc pas effectué le genre d’analyse de valeur actuelle exigée par la directive. La comparaison est faite entre la location d’un volume élevé d’ordinateurs et l’achat de nombreuses fois d’un faible volume d’ordinateurs. 8.65 Notre dernière observation de la présente section est la suivante : comme le ministère n’a pas toujours utilisé de l’information valable concernant l’achat pour effectuer son analyse, cela signifie qu’il n’a pas toujours eu en main l’information nécessaire pour procéder à l’achat. En l’absence d’une telle information, on peut se demander si l’achat a même été sérieusement envisagé. La valeur résiduelle n’est pas fondée sur des preuves consignées en dossier 8.66 Un autre de nos sous-critères se lit ainsi : La valeur résiduelle doit être fondée sur des preuves consignées en dossier au moment de passer le contrat. 8.67 Le terme « valeur résiduelle » désigne la valeur de l’ordinateur à l’échéance de la période visée par l’analyse. L’article 14 de la directive précise ceci : Lorsque les différents projets de dépense n’ont pas la même durée on pourrait établir des comparaisons entre la valeur d’un projet de longue durée et la valeur d’un projet de courte durée. La présente politique recommande que les valeurs résiduelles après l’achèvement du projet de plus longue durée soient évaluées. Cela est logique premièrement parce que le décisionnaire doit élargir autant que possible sa perspective du facteur temps. S’il envisage un projet de longue durée, il devrait réfléchir sérieusement à ce qui peut être fait dans l’intervalle entre les dates d’achèvement du projet de longue durée et les dates du projet de courte durée. 8.68 Dans la comparaison d’un achat et d’une location à bail, un intervalle de temps ou des durées de vie inégales deviennent un facteur à prendre en considération. La plupart des locations à bail ont une durée de trois ans. À la fin des trois ans, l’ordinateur loué doit être retourné au bailleur. Si le gouvernement provincial avait acheté le même ordinateur, il aurait pu continuer à l’utiliser durant le reste de sa vie utile, une autre année peut-être, ou même plus. 8.69 Il y a donc lieu de se demander, alors, quelle durée il faut considérer et donc quelle valeur résiduelle l’analyste doit utiliser dans le calcul. Dans certains des contrats de location que nous avons examinés, les unités louées peuvent être achetées à l’échéance du bail en vertu d’une option de rachat négociée par le gouvernement provincial. Dans de tels cas, on pourrait dire que l’estimation la plus juste de la valeur résiduelle dont l’analyste dispose est le prix énoncé pour l’option de rachat. Les deux possibilités peuvent alors être mises sur un pied d’égalité en comparant les paiements de location plus l’éventuel prix de rachat au coût d’achat direct de l’article. 8.70 Une autre méthode serait de comparer le coût de location d’un ordinateur pour une période de trois ans au coût d’achat d’un ordinateur dont on se défait au bout de trois ans. La valeur résiduelle pertinente dans un tel cas est la valeur qu’obtiendrait le gouvernement provincial pour l’ordinateur au bout de la période de trois ans. Il pourrait s’agir du prix qu’il obtiendrait en vendant l’unité à une tierce partie. (C’est la méthode que le ministère semble le plus souvent utiliser.) Ou encore, il pourrait s’agir d’une valeur implicite venant du placement de l’ordinateur en vue d’un autre usage ailleurs au gouvernement. Mais, quel que soit le cas, nous reprenons le principe de notre sous-critère : la valeur résiduelle doit être fondée sur des preuves consignées en dossier au moment de passer le contrat. Dans les analyses que nous avons étudiées, cela n’a pas été fait. 8.71 Pour la plupart des analyses, le ministère a utilisé une valeur résiduelle de 10 % du prix d’achat, estimation du prix qu’il pourrait obtenir en vendant les ordinateurs au bout de trois ans. Nous ne savons pas si cette estimation est raisonnable. Rien au dossier ne précise la source de l’estimation. Lorsque la question a été abordée durant notre vérification, le ministère nous a fourni divers documents récents concernant la valeur de revente des ordinateurs. Options de rachat raisonnables 8.72 La directive stipule que : L’un des principaux désavantages du financement de la location à bail c’est que le preneur à bail ne possède pas l’actif; toute valeur résiduelle à la fin de la période de location va au bailleur. 8.73 L’un de nos sous-critères est le suivant : Comme le fait de « ne pas posséder » est cité comme un désavantage de la location à bail, les contrats de location doivent offrir une option de rachat à un prix raisonnable. 8.74 Nous avons constaté avec satisfaction que quatre des six contrats de location comportaient une option de rachat, bien qu’on puisse se demander si le prix était raisonnable dans l’un des contrats. En effet, le ministère pouvait acheter le matériel à l’échéance du contrat pour 22 % du coût original ou pour un prix correspondant à la juste valeur marchande déterminée par le bailleur, le prix le plus bas étant retenu. Finalement, comme nous en discutons plus tard dans la rubrique Considérations comptables, le ministère a décidé de se prévaloir de l’option à 22 % en 1997. 8.75 Il semble a posteriori que le fait de permettre au bailleur de déterminer la juste valeur marchande a placé le ministère dans une position désavantageuse. Un document du ministère daté de juin 1997 estime la valeur du matériel à 16 %. 8.76 Dans une telle situation, il aurait pu être avantageux que la juste valeur marchande soit déterminée par un arbitre. Le ministère a justement incorporé une telle clause dans un autre de ses contrats de location. Les avantages de la propriété du bien ne sont pas consignés en dossier 8.77 Voici un autre de nos sous-critères : Les avantages relatifs de la propriété et de la non-propriété doivent être soigneusement comparés, et les résultats doivent être consignés en dossier. 8.78 Nous n’avons pas trouvé de telle documentation dans les dossiers. Nous savons bien qu’il est plus facile de juger après coup, mais il semble malheureux qu’aucune discussion du genre n’ait été documentée, du moins dans le cas du contrat de location en vertu duquel le ministère avait déjà racheté le matériel. 8.79 Au moment de l’approbation initiale par le Conseil de gestion, celui-ci note dans sa décision que l’approbation est subordonnée à la négociation avec le fournisseur d’un arrangement de location à bail qui, calculé sur la base de la valeur actuelle, est égal ou moins coûteux que l’achat direct. En d’autres termes, il applique les exigences de la directive AD-6701. 8.80 Le ministère a fait une analyse de valeur actuelle, que nous avons pu examiner. Or, il a calculé la valeur actuelle de l’option de location à bail à 1 114 151 $, contre 1 114 535 $ pour l’option d’achat. La différence n’est que de 384 $. 8.81 Pour un contrat de location d’une telle ampleur, la différence de 384 $ seulement calculée par le ministère rend les options impossibles à départager l’une de l’autre. Même en prenant les propres chiffres du ministère, on peut dire qu’il a renoncé aux avantages d’être propriétaire pour seulement 384 $. 8.82 Comme nous le mentionnons précédemment, le ministère s’est prévalu de l’option de rachat du contrat de location en 1997 parce qu’il a jugé que les unités étaient encore valables pour ses programmes. 8.83 L’un des principaux facteurs qu’il a pris en considération pour se prévaloir de l’option de rachat était que, selon son estimation, il aurait coûté 400 $ par unité (ou 120 000 $ au total) pour préparer et emballer les unités et les expédier au bailleur. Le coût semble élevé, mais le ministère nous a informés que chaque unité aurait exigé des techniciens qu’ils consacrent un temps considérable au nettoyage des données confidentielles de la mémoire des ordinateurs. L’estimation dans l’un des documents du ministère que nous avons examinés était encore plus élevée, se chiffrant à environ 140 000 $. 8.84 À notre avis, au moment de la décision initiale entre l’achat et la location à bail, le ministère aurait dû savoir que les ordinateurs allaient servir à des buts qui rendraient le transfert des données passablement coûteux. Les facteurs qualitatifs ne sont pas consignés en dossier 8.85 La directive AD-6701 n’empêche pas un ministère de choisir la solution la plus coûteuse parmi les deux options. L’article 5 précise qu’une analyse comparative des coûts est effectuée pour servir « en partie […] de base à la prise de décisions ». On ajoute à l’article 7 que : Cette analyse n’empêche pas le décisionnaire de faire preuve de jugement et d’intuition quand il choisit la meilleure solution en se basant sur son expérience et ses connaissances. 8.86 Sur cette base, nous avons élaboré un autre sous-critère : D’autres facteurs tels que « le jugement et l’intuition » du décisionnaire doivent être convenablement documentés dans les dossiers du ministère. 8.87 Dans l’un des contrats de location que nous avons examinés, le ministère nous a fourni de l’information estimant le coût de la location à bail de certains ordinateurs à 4 740 $ de plus que leur achat, ce qui n’était pas immédiatement visible dans la présentation du Conseil de gestion, puisque l’excédent de 4 740 $ a été combiné aux économies estimatives que le ministère allait réaliser grâce à un autre contrat de location passé avec un autre fournisseur totalement indépendant du premier. 8.88 À notre avis, ce contrat de location aurait dû clairement montrer les facteurs qualitatifs. Si des motifs valides appuyaient le choix de l’option plus coûteuse de location à bail, le Conseil de gestion et les autres décisionnaires auraient dû en être informés. Les éléments probants d’un examen sont limités ou inexistants. 8.89 L’un de nos sous-critères a trait à l’importance de l’examen de la documentation à l’appui de la décision. Il se lit comme suit : La décision recommandée et la documentation justificative doivent faire l’objet d’un examen par les cadres supérieurs compétents pour faire en sorte que les chiffres utilisés dans le calcul de la valeur actuelle sont suffisamment justifiés et remis en question et que les calculs sont exacts. 8.90 Le critère s’inspire d’un article de la directive qui stipule que : Tandis que la méthode de valeur actuelle indiquera quelle est la décision à prendre en matière de dépenses, économiquement parlant, la valeur de la solution sera fonction de l’inscription des données assurées en vertu de cette technique. 8.91 Nous avons vu précédemment comment deux contrats de location tout à fait distincts ont été combinés en une seule analyse. 8.92 Le fait que le ministère a fourni au Conseil de gestion une analyse combinant deux opérations distinctes nous préoccupe. Dans sa présentation au Conseil de gestion, le ministère prévoit des économies nettes de 924 323 $ pour la location à bail par rapport à l’achat pour les deux contrats de location combinés. 8.93 Pour la plupart des contrats de location que nous avons examinés, la documentation à l’appui des décisions ne semblait pas avoir été examinée, ce qui nous préoccupe. Par contre, dans ce cas-ci, nous avons observé que l’exemplaire du ministère de la présentation au Conseil de gestion était annoté à la main, signe qu’un examen ou une consultation avait eu lieu. Les notes montrent que le Bureau du contrôleur, un agent financier principal du ministère de l’Éducation et la Direction du budget du ministère des Finances sont intervenus à un degré ou à un autre. 8.94 Nous avons été surpris de constater que rien ne montre dans les documents examinés que les responsables mentionnés ont remis en question le regroupement de contrats de location en un seul aux fins de calcul. Rien au dossier non plus ne met en doute les énormes économies prévues dans l’analyse de valeur actuelle du ministère. La présentation du ministère au Conseil de gestion mentionne des économies de 924 323 $ par rapport à la valeur actuelle nette d’achat, qui est de 4 529 243 $ (environ 20 %). Personne ne semble avoir consigné la question inévitable à se poser, c’est-à-dire comment la location à bail peut être à ce point moins coûteuse que l’achat. Personne n’a demandé comment le ministère pouvait réaliser des économies de 20 %, alors qu’on s’attend à ce que le taux de financement du bailleur soit plus élevé que celui du gouvernement provincial. Personne ne semble avoir consigné le fait préoccupant que le ministère comparait le coût de location à bail de nombreuses unités au coût d’achat d’une unité multiplié par de nombreux exemplaires. 8.95 Dans un autre contrat de location, nous avons relevé des erreurs et des omissions qui auraient pu être décelées si un cadre supérieur compétent en avait fait l’examen. Dans un exemple déjà mentionné, le ministère avait prédit des économies de 384 $ en louant plutôt qu’en achetant directement le matériel. 8.96 Notre examen du calcul de la valeur actuelle du ministère a révélé deux erreurs. L’option d’achat comprend la taxe de vente provinciale de 11 %, mais pas l’option de la location à bail. De plus, la valeur actuelle des paiements de location est calculée comme si les paiements étaient exigibles à la fin du mois, alors qu’ils étaient exigibles au début du mois. Ces erreurs comptent pour environ 130 000 $, ce qui transforme les économies de 384 $ en une perte appréciable. 8.97 Nous avons mentionné précédemment comment le contrat de location a été racheté par la suite à 22 %. En fait, le rachat a été arrangé par un autre vendeur qui, le 1er octobre 1997, a regroupé le rachat à 22 % avec un contrat de location séparé visant 264 serveurs et 271 postes de travail. La société de crédit-bail a financé le nouveau contrat visant 264 serveurs et 271 postes de travail et elle a aussi acheté les serveurs et les postes de travail usagés pour les relouer au ministère. Le premier contrat de location devait expirer en décembre 1997. 8.98 Le contrat de location combiné représentait en fait deux opérations. Comme dans le cas précédent, les deux opérations ont été regroupées aux fins de la présentation par le ministère au Conseil de gestion. 8.99 Le 16 juillet 1997, le Conseil de gestion a autorisé le ministère à racheter le vieux contrat de location et à louer le nouveau matériel au moyen du contrat de location combiné sur la base d’économies nettes projetées de 69 694 $ pour la location à bail par rapport à l’achat. Comme nous le constatons ci-dessus, cette approche combinée cache des informations utiles au processus décisionnel. 8.100 D’après ce que nous comprenons, le nouveau bailleur a payé la valeur résiduelle de 22 %, conformément aux exigences de l’ancien contrat. Il a aussi versé un paiement de 155 000 $ au premier bailleur, somme qui représente le capital et les intérêts perdus pour la période de quatre mois restant jusqu’à l’échéance du contrat de location initial. Dans les faits, il rachetait le bail avant son échéance pour le compte du ministère. 8.101 Un tel règlement semble excessif. Si le ministère avait poursuivi les paiements jusqu’à l’échéance du contrat de location, il aurait versé seulement 105 513 $. Le ministère aurait ensuite pu se prévaloir de la même option de rachat à 22 % pour une somme de 242 039 $ (ou même à un taux plus bas, ayant estimé la valeur des ordinateurs à 16 % de leur prix original). En conséquence, attendre la fin du bail pour acheter les ordinateurs aurait coûté 347 552 $. C’est environ 50 000 $ de moins que le prix de vente de 397 189 $ payé à la nouvelle société de crédit-bail. Le principe d’économie n’a pas été dûment pris en considération. Une attente de quatre mois aurait permis des économies appréciables. 8.102 Encore une fois, nous revenons à notre même point. Un examen aurait peut-être remis en question certaines des hypothèses clés du cas à l’étude. Pour l’avenir 8.103 À notre avis, l’analyse exigée par la directive AD-6701, Analyse de valeur actuelle concernant les décisions en matière de dépense, n’a pas été effectuée correctement pour les contrats de location que nous avons examinés. Bien que le ministère ait effectué un certain nombre d’analyses de valeur actuelle, chacun des contrats de location examinés ne satisfaisait pas à un certain nombre des principes établis dans la directive. 8.104 La directive fournit une excellente ligne de conduite aux ministères en exigeant « une analyse comparative des coûts qui en partie servira de base à la prise de décisions ». Cependant, si l’analyse est mal faite, les ministères risquent de prendre des décisions non économiques. Sur la base de nos calculs, dans la plupart des cas, la location à bail s’est avérée plus coûteuse que l’achat. 8.105 Cette constatation rejoint l’examen de 1995 du contrôleur. Dans la partie sur les constatations principales, le contrôleur déclare que : Pour chaque catégorie de biens examinée, la décision de louer n’était pas rentable. Une comparaison avec les options de construction ou d’achat montre que les contrats de location ont donné lieu pour le gouvernement provincial à des dépenses budgétaires cumulatives plus élevées pour la durée de vie utile du bien. Les options relatives à l’achat ou à la location à bail doivent être soigneusement analysées, au moyen d’une analyse de valeur actuelle, afin de déterminer le coût pour le gouvernement de la durée utile du bien. [Traduction.] 8.106 Le contrôleur recommande ce qui suit : La directive AD-6701 intitulée Analyse de valeur actuelle concernant les décisions en matière de dépense du Manuel d’administration doit être rigoureusement appliquée et constitue le fondement de l’analyse et d’une prise de décision efficiente. [Traduction] 8.107 Voyons maintenant certains des sous-critères clés fondés sur la directive pour lesquels nous avons relevé des lacunes dans la conformité : Le taux d’intérêt implicite du contrat de location doit être clairement énoncé et vérifiable pour permettre au ministère de déterminer si le contrat de location offre un avantage financier par rapport au taux de financement du gouvernement provincial. – Seulement deux des six contrats de location comportaient de la documentation claire à cet égard. Le prix d’achat direct doit être déterminé pour les mêmes biens que ceux précisés dans la proposition de location à bail. – Le prix d’achat a été déterminé dans seulement un des six contrats de location. Dans deux autres cas, le ministère avait en main un prix d’achat récent, mais ne s’en est pas servi dans l’analyse. La valeur résiduelle doit être fondée sur des preuves consignées en dossier au moment de passer le contrat. – Dans la plupart des cas, la valeur résiduelle a été établie à 10 % sans aucune documentation justificative en dossier. Ce pourcentage est peut-être raisonnable, mais il n’y avait rien au dossier pour le prouver. Les avantages relatifs de la propriété et de la non-propriété doivent être soigneusement comparés, et les résultats doivent être consignées en dossier. – Comme il est indiqué, cela n’a pas été fait. Comme le fait de « ne pas posséder » est cité comme un désavantage de la location à bail, les contrats de location doivent offrir une option de rachat à un prix raisonnable. – Quatre des six contrats de location offraient une option de rachat. D’autres facteurs tels que « le jugement et l’intuition » du décisionnaire doivent être convenablement documentés dans les dossiers du ministère. – Aux yeux du ministère, cela n’est pas une exigence de la directive AD-6701, et il l’a donc exclu de la discussion. 8.108 La qualité déficiente de l’analyse à l’appui des décisions est un thème qui revient souvent dans le présent chapitre. Ainsi, pour que l’option d’achat soit clairement examinée, le ministère doit obtenir du fournisseur un prix d’achat qui vise le même nombre d’unités que le nombre qu’il veut louer. Non seulement le prix d’achat fournit au ministère l’information dont il a besoin pour faire une analyse convenable, mais il permet de clairement faire la distinction entre la décision relative à l’acquisition et la décision relative au financement. Cette question du financement mène directement à un autre point. Le ministère devrait connaître le taux d’intérêt implicite du contrat de location afin de pouvoir comparer le taux de financement du bailleur à celui du gouvernement provincial. 8.109 Les facteurs qualitatifs constituent un autre sujet de discussion important. Nous sommes d’avis qu’un ministère doit clairement consigner en dossier les autres facteurs qualitatifs qui influencent sa décision. On devrait faire une analyse de sensibilité pour permettre aux décisionnaires de comprendre les incidences des diverses estimations. 8.110 En principe, cela paraît simple, mais, comme nous l’a souligné le ministère de l’Éducation, il est parfois difficile de satisfaire à tous les principes de documentation du processus décisionnel en raison des pressions exercées pour accomplir les choses rapidement. 8.111 Justement, il semble que les pressions venant d’un milieu administratif mouvementé et d’un environnement de programmes devraient rendre la directive AD-6701 encore plus pertinente. La rigueur qu’imposent les exigences de la directive ajouterait une qualité et une uniformité à l’analyse justifiant les décisions. Les décisionnaires devraient pouvoir compter sur des recommandations appuyées par une analyse valable qui suit les exigences de la directive. Étant donné la valeur inhérente de la directive AD-6701, nous avons formulé les recommandations suivantes : Recommandations 8.112 Nous avons recommandé que le ministère de l’Éducation examine les exigences de la directive AD-6701 pour s’assurer que les éléments clés de la directive sont observés dans les futures décisions de location à bail. Nous avons suggéré que nos sous-critères contribuent à un tel examen. 8.113 La recommandation donne lieu à des recommandations plus précises. 8.114 Nous avons recommandé, pour les futures décisions en matière de location à bail ou d’achat, les points suivants : • Le prix d’achat direct devrait être déterminé pour les mêmes biens que ceux précisés dans la proposition de location à bail. • La valeur résiduelle devrait être fondée sur des preuves consignées en dossier au moment de passer le contrat. • Les avantages relatifs de la propriété et de la non-propritété devraient être soigneusement comparés, et les résultats devraient être consignés en dossier. • L’analyste devrait recourir à une analyse de sensibilité pour fournir une mesure financière immédiate des variations possibles dans les prévisions. • D’autres facteurs tels que « le jugement et l’intuition » du décisionnaire devraient être consignés en dossier et liés à la décision recommandée. • La décision recommandée et la documentation justificative devraient faire l’objet d’un examen par les cadres supérieurs compétents pour faire en sorte que les chiffres utilisés dans le calcul de la valeur actuelle sont suffisamment justifiés et remis en question et que les calculs sont exacts. 8.115 Pour couvrir les cas dans lesquels le ministère décide de louer à bail, nous avons ajouté une autre recommandation. 8.116 Nous avons recommandé que tous les accords de location à bail offrent une option de rachat à un prix raisonnable. Des facteurs tels que la résolution des différends et le recours à un arbitre pour déterminer la juste valeur marchande devraient être envisagés. 8.117 Au cours de nos discussions avec le ministère, nous avons constaté un degré assez élevé d’acceptation de nos sous-critères. Le ministère semble appuyer l’idée d’ajouter une liste de vérification standard à la directive. Ce document de travail énumérerait toutes les exigences clés de la directive, qu’un agent financier principal pourrait signer. Une telle marche à suivre assurerait une documentation suffisante par le ministère de l’analyse de valeur actuelle pour les décisions en matière de dépenses. 8.118 Nous avons recommandé que le ministère de l’Éducation élabore un document de travail ou une liste de vérification standard pour aider à la mise en œuvre de la directive AD-6701. Considérations comptables Exigences de la directive 8.119 Notre second critère porte sur la qualité de la classification comptable. La directive AD-6203 du Manuel d’administration du gouvernement provincial établit la politique de celui-ci en matière de classification des dépenses. La directive s’inspire des recommandations de l’ICCA pour définir les contrats de location qui doivent être inscrits comme des contrats de location-acquisition. Si la majeure partie des avantages et des risques inhérents à la propriété du bien sont transférés au gouvernement provincial, dans les faits, celui-ci a acheté le bien, et la comptabilité devrait le montrer. Voici trois indicateurs de ce transfert : • Il y a un degré raisonnable de certitude que le gouvernement provincial deviendra propriétaire du bien à l’échéance du contrat de location. • La durée du contrat de location est si longue que le gouvernement provincial obtiendra en substance tous les avantages économiques susceptibles de découler de l’utilisation du bien; on jugera que ce sera effectivement le cas si la durée du contrat de location correspond à 75 % ou plus de la durée économique du matériel. • Les modalités du contrat de location sont telles que la société de crédit-bail a l’assurance de récupérer son investissement dans le matériel pour la durée du contrat de location avec le gouvernement provincial; on jugera que ce sera effectivement le cas si les paiements de location minimaux courants représentent 90 % ou plus de la juste valeur marchande du bien. Plusieurs contrats de location mal comptabilisés 8.120 Les ministères concernés avaient comptabilisé tous les contrats de location que nous avons examinés à titre de contrats de location- exploitation. Or, à notre avis, plusieurs de ces contrats sont des contrats de location-acquisition. Trop tard pour corriger la comptabilité de trois contrats de location 8.121 Dans le cas du ministère de l’Agriculture et de l’Aménagement rural, nous avons examiné et discuté les deux opérations de location à bail. La première concerne le contrat de location de quatre ans conclu en mars 1997 pour le spectromètre radial dont la valeur actuelle nette est d’environ 140 000 $. Le deuxième est le contrat de location de trois ans conclu en juin 1997 pour l’analyseur à infrarouge dont la valeur actuelle nette est d’environ 220 000 $. 8.122 Selon la directive du gouvernement provincial, un contrat de location est comptabilisé à titre de contrat de location-acquisition s’ « il y a un degré raisonnable de certitude que le locataire deviendra propriétaire du bien-fonds loué avant l’échéance du contrat de location ». Or, à l’échéance des deux contrats de location, la propriété du matériel est automatiquement transférée au ministère. Les achats de matériel sont des immobilisations et doivent donc être comptabilisés à titre de contrats de location-acquisition et de dépenses au compte de capital. 8.123 Nous avons observé une situation semblable au ministère des Municipalités et de l’Habitation. En avril 1995, le ministère a conclu le contrat de location de cinq ans visant un système informatique pour l’Organisation des mesures d’urgence. La valeur actuelle du système est d’environ 175 000 $. 8.124 Selon la directive, un contrat de location doit être comptabilisé à titre de contrat de location-acquisition si la majeure partie des risques inhérents à la propriété du bien sont transférés par le contrat. L’un des indicateurs du transfert des risques est que les paiements de location minimaux courants représentent 90 % ou plus de la juste valeur du bien. Nos calculs montrent que la valeur actuelle des paiements de location est en fait de plus de 110 % de la juste valeur marchande du bien. C’est la raison pour laquelle nous estimons que l’opération aurait dû être comptabilisée à titre de contrat de location-acquisition. 8.125 Dans le cas des contrats de location-acquisition, la valeur actuelle des paiements de location doit, pour être traitée correctement, être inscrite en charges au moment où le contrat est passé. À la place, le ministère inscrit les paiements de location au moment où ils sont versés durant les cinq années de la durée du contrat. Une telle situation a entraîné une sous-estimation d’environ 140 000 $ des dépenses au compte ordinaire en 1995-1996 et une surestimation d’environ 35 000 $ pour les exercices 1996-1997 à 1999-2000. 8.126 Dans les deux ministères, nous avons constaté que le contrat de location approchait de son échéance. Nous avons donc conclu qu’il n’y a pas grand-chose à faire pour redresser les erreurs comptables. Il faut toutefois que des mécanismes soient instaurés pour assurer le respect de la directive gouvernementale. Par conséquent, nous avons formulé la recommandation qui suit à l’intention des deux ministères. Recommandation 8.127 Nous avons recommandé que le ministère prenne des mesures appropriées pour s’assurer du respect de la directive gouvernementale AD-6203. Réponse du ministère de l’Agriculture 8.128 Nous admettons que la directive AD-6203 a été négligée par mégarde, et nous nous assurerons, pour tout autre achat éventuel d’une telle nature, que la directive est suivie et que les achats sont inscrits au compte de capital. 8.129 Si nous avons décidé de recourir à l’option d’acquisition par achat-bail, c’est en raison d’un problème budgétaire; nous ne disposions pas des fonds nécessaires pour acheter directement ces deux importants appareils de laboratoire. Pour ce qui est de l’appareil du laboratoire des sols, il s’agissait ni plus ni moins d’une situation d’urgence ou d’un achat urgent, car le vieil appareil a cessé de fonctionner, et on a jugé qu’il ne valait pas la peine de le réparer. 8.130 Par contre, l’acquisition par achat-bail de l’analyseur du laboratoire laitier a été planifiée d’avance, et nous avions obtenu un budget net et l’approbation du Conseil de gestion. En fait, le coût de l’appareil, y compris les frais d’intérêt de location, est entièrement récupéré auprès de l’industrie laitière, et s’avère nul pour le gouvernement provincial. [Traduction] Réponse du ministère des Municipalités et de l’Habitation 8.131 Le ministère des Municipalités informera les gestionnaires des centres de responsabilité de la nécessité de suivre la directive sur la classification des dépenses et d’obtenir des conseils de notre Direction des services financiers pour savoir comment classer les opérations de location. [Traduction] Au moins un contrat de location du ministère de l’Éducation est mal comptabilisé 8.132 Comme il est noté, le ministère de l’Éducation a inscrit les six contrats de location que nous avons examinés comme des contrats de location-exploitation. Cependant, un des contrats de location est clairement un contrat de location-acquisition. De plus, notre analyse a soulevé suffisamment de questions au sujet des autres contrats de location pour souligner la nécessité de clarifier toute la question des besoins en capital et des besoins de fonctionnement. [Traduction] 8.133 Voici les détails du contrat de location-acquisition. Le 1er octobre 1997, le ministère a loué 264 serveurs et 271 postes de travail. Puis, la société de crédit-bail a acheté des serveurs et des postes de travail usagés d’une tierce partie pour les relouer au ministère. La tierce partie louait déjà ces serveurs et ces postes de travail au ministère, et il restait quatre mois au contrat de location de trois ans. 8.134 À notre avis, le rachat des serveurs et des postes de travail usagés et leur cession-bail au ministère sont clairement une opération de location-acquisition, puisque le ministère se retrouve propriétaire des biens à l’échéance du contrat de location. L’autre partie du contrat de location visant les 264 serveurs et les 271 postes de travail est aussi une opération de location-acquisition. Nous avons noté que le ministère a déterminé que la juste valeur marchande des nouveaux ordinateurs au bout de quatre ans était nulle. Par conséquent, il a en réalité acquis les avantages et les risques inhérents à la propriété. En d’autres termes, le ministère utilisera le bien pendant 100 % de sa durée économique, ce qui satisfait clairement à la règle de 75 % établie dans la directive. 8.135 Cette classification erronée a entraîné en 1997-1998 une sous- estimation d’environ 1,5 million de dollars et, pour chacun des trois exercices subséquents, une surestimation des dépenses d’environ 400 000 $. Pour la dernière année du contrat de location, la surestimation baisse à environ 200 000 $. Comme nous avons fait part de nos recommandations au ministère avant l’achèvement des états financiers de 1998-1999, nous étions d’avis qu’il était peut-être encore temps de corriger l’erreur comptable. En d’autres termes, jusque là, l’inscription erronée s’était limitée à un seul exercice. Recommandation 8.136 En conséquence, nous avons recommandé au ministère de comptabiliser le contrat de location à titre de contrat de location- acquisition. D’autres contrats de location du ministère de l’Éducation sont peut-être aussi mal comptabilisés 8.137 La directive énumère trois conditions distinctes dont chacune ferait du contrat de location un contrat de location-acquisition. Pour les six contrats de location vérifiés, nous avons constaté l’absence de documentation justificative en dossier (par exemple, une liste de vérification détaillée correctement justifiée) qui aurait permis de s’assurer que ces prétendus contrats de location-exploitation ne correspondaient à aucun des trois indicateurs précisés dans la directive. Nous avons trouvé dans l’un des dossiers de la documentation concernant la décision en matière de classification, mais il semble que les trois indicateurs n’aient pas été pris en considération. Dans le cas d’un autre contrat de location, un document du ministère précise ceci : Le ministère a consulté le Bureau du contrôleur sur la question, et il a été convenu qu’il s’agit bien d’un contrat de location-exploitation et non d’un contrat de location- acquisition. [Traduction] 8.138 Par contre, nous n’avons trouvé en dossier aucune documentation montrant que les trois indicateurs de la directive avaient été pris en considération. Indicateur 1 8.139 En ce qui concerne le premier point, un degré raisonnable d’assurance de propriété, nous ne pouvons conclure de façon définitive. Nous savons cependant que le ministère avait déjà racheté le bail mentionné ci-dessus. 8.140 Aucun des autres contrats de location n’est encore échu. De plus, le ministère n’a pas l’intention d’être propriétaire des ordinateurs à l’échéance de ces autres contrats, contrairement au cas déjà mentionné. 8.141 Nous tenons toutefois à présenter deux ou trois autres facteurs aux fins d’étude. Premièrement, dans trois des autres contrats de location, le ministère a négocié une option de rachat ou d’achat, ce qui signifie qu’il pourrait en devenir propriétaire à l’échéance du contrat de location. Les taux de rachat varient entre 7,5 % et 17 % du prix d’achat original. Le rachat peut sembler une option pratique à l’échéance des contrats. 8.142 Nous notons aussi que tous les contrats de location expirent au cours de l’année scolaire, et non après la fin de l’année. Il se pourrait que les considérations relatives aux programmes d’études se combinent aux préoccupations budgétaires pour qu’il devienne difficile pour le ministère de remplacer au milieu de l’année scolaire les unités qui se trouvent dans les salles de classe. Le ministère pourrait donc éventuellement revenir sur sa décision en ce qui concerne la propriété. 8.143 De tels facteurs ne suffisent pas pour permettre de déterminer qu’il y a un degré d’assurance raisonnable de propriété. Par contre, ils montrent que la propriété est une considération qui doit être étudiée et documentée dans le cadre de chaque décision de location à bail. Indicateur 2 8.144 Le deuxième indicateur a trait à la durée du contrat de location et à la durée économique du matériel. La directive stipule que le gouvernement provincial obtiendra en substance tous les avantages économiques susceptibles de découler de l’utilisation du matériel loué si la durée du contrat de location correspond à 75 % ou plus de la durée économique du matériel. 8.145 La majorité des six contrats de location ont une durée de trois ans. Si l’on suppose que la durée économique des unités est de quatre ans ou moins, dans les faits, le ministère a passé des contrats de location-acquisition, car il a utilisé le bien pendant 75 % ou plus de sa durée économique. Étant donné la rapidité des changements technologiques, on pourrait facilement dire qu’une durée de vie utile de quatre ans est généreuse, ce que confirme l’estimation du ministère selon laquelle il récupérerait au plus 10 % du prix d’achat en vendant un ordinateur au bout de trois ans. De plus, pour le seul contrat de location de notre échantillon d’une durée de quatre ans, le ministère suppose que les ordinateurs ont une valeur de revente nulle aux fins de calcul. En effet, pour ce contrat de location du moins, le ministère a estimé que quatre ans est la durée économique totale d’un ordinateur. 8.146 Bien entendu, on pourrait répliquer qu’un ordinateur a une durée économique beaucoup plus longue que quatre ans dans le système scolaire. Par exemple, les ordinateurs plus vieux peuvent être refilés à des classes de niveau inférieur, où le programme éducatif repose moins sur la technologie la plus récente. 8.147 Mais, le problème d’un tel argument est le suivant : si l’on admet que refiler les ordinateurs à des niveaux inférieurs fait que le contrat de location ne satisfait pas au deuxième indicateur, on fournit alors une raison valide pour le capitaliser en vertu du premier et du troisième indicateurs. Car, comme un ordinateur plus vieux possède encore une valeur intrinsèque appréciable dans le système scolaire, une valeur qui excède son utilisation dans un environnement commercial, le ministère est alors beaucoup plus susceptible de se prévaloir d’une option de rachat raisonnable (dans les contrats de location examinés, le taux de rachat varie de 7,5 % à 17 %). C’est justement ce qui s’est produit dans le cas d’un des contrats de location que nous avons examinés. Le ministère a jugé que le rachat à un taux de 22 % était une excellente occasion de placer des ordinateurs plus vieux à des endroits où il n’y en avait aucun ou très peu. En fait, dans sa présentation au Conseil de gestion sur la question, le ministère a déclaré ce qui suit : Comme il est nécessaire de redistribuer le matériel actuel pour améliorer la productivité au sein de la fonction administrative scolaire, le ministère voudrait acheter le matériel plutôt que le retourner au bailleur. Le matériel est encore très fonctionnel et répondrait aux besoins dans ce secteur. [Traduction] (c’est nous qui soulignons). Indicateur 3 8.148 On pourrait désigner le troisième indicateur comme la règle du 90 %. Il s’agit d’un contrat de location-acquisition si la valeur actuelle des paiements de location correspond à 90 % ou plus de la juste valeur marchande du bien. 8.149 Pour la plupart des appels d’offres ou des demandes de propositions ayant abouti aux contrats de location, le ministère n’a pas obtenu de prix d’achat direct du fournisseur. Une telle lacune fait qu’il est très difficile de déterminer avec certitude si la valeur actuelle des paiements de location excède 90 % de la juste valeur marchande des ordinateurs. 8.150 À notre avis, toutefois, le prix approximatif des ordinateurs entre le vendeur en gros et le bailleur peut être soit calculé à partir du contrat de location, soit trouvé dans le contrat. Si l’on suppose que les prix calculés correspondent au prix d’achat par le gouvernement provincial, tous les contrats à l’exception d’un ou deux sont des contrats de location-acquisition en vertu du troisième indicateur. Conclusion sur la question de la classification au ministère de l’Éducation 8.151 Comme il est noté, l’un des contrats de location du ministère est clairement un contrat de location-acquisition. Nous recommandons que l’erreur comptable soit corrigée immédiatement. L’examen des autres contrats de location à la lumière des trois indicateurs du gouvernement provincial concernant la capitalisation révèle que la classification comptable du ministère est, au mieux, obscure. Il semblerait pertinent d’examiner chacun de ces prétendus contrats de location-exploitation en détail et de bien documenter la décision de classification. Comme le ministère a passé un certain nombre d’autres contrats de location que nous n’avons pas vérifiés, il serait pertinent d’élargir l’examen pour englober tous ses contrats de location- exploitation. Recommandations 8.152 Nous avons recommandé que, à l’avenir, le ministère obtienne un prix d’achat direct dans les options des contrats de location attribués à la suite de demandes de propositions ou d’appels d’offres. Cette information permettrait au ministère de plus facilement déterminer et consigner en dossier le traitement comptable indiqué pour les contrats de location. Elle permettrait aussi au ministère de séparer la décision relative à l’acquisition de la décision relative au financement. 8.153 Nous avons recommandé que le ministère évalue tous ses contrats de location en cours et qu’il consigne clairement les raisons des décisions en matière de classification comptable. La démarche doit aussi prendre en considération et documenter les trois conditions de la directive administrative. Tout changement découlant de cette évaluation devrait être discuté avec le Bureau du contrôleur afin de déterminer les incidences sur les états financiers de la province. 8.154 Nous avons aussi recommandé que le ministère prenne des mesures appropriées pour faire en sorte que la directive administrative soit suivie à l’avenir. 8.155 Nous avons recommandé que le ministère élabore un plan visant les questions liées aux programmes éducatifs et au remplacement des outils technologiques qui découlent de l’échéance des contrats de location durant l’année scolaire. Réponse du ministère de l’Éducation à nos recommandations sur la conformité à la directive AD-6701 et à nos considérations comptables 8.156 Le ministère a évalué les observations présentées dans votre rapport, et nous maintenons que notre décision de louer les ordinateurs était la meilleure solution à l’époque. 8.157 Notre position de louer les ordinateurs repose sur les avantages suivants : Les ordinateurs deviennent désuets très rapidement. En les louant, nous sommes en mesure de remplacer les ordinateurs aux trois ans et de fournir aux écoles du matériel relativement à jour. En louant le matériel, celui-ci est toujours couvert par la garantie, et nous pouvons imposer une pénalité financière au fournisseur si nos dates limites rigoureuses relatives à la garantie ne sont pas respectées. Ainsi, en vertu des modalités du contrat de location, nous pouvons retenir les paiements de location si le travail couvert par la garantie n’est pas réalisé à notre satisfaction. Le prix d’achat des ordinateurs ne cesse de baisser tandis que la puissance de traitement augmente, ce qui rend l’achat et la possession des ordinateurs moins désirables. De plus, comme la puissance de traitement augmente, les fabricants de logiciels ajoutent des caractéristiques qui rendent la capacité de traitement accrue nécessaire. En louant environ le tiers des ordinateurs scolaires, nous pouvons exposer les étudiants à des produits logiciels plus récents et améliorer les possibilités d’apprentissage. Dépasser notre budget pour acheter une grande quantité d’ordinateurs afin de réduire le prix par unité n’était tout simplement pas une option. De toute façon, le ministère a profité d’une remise sur la quantité en louant les ordinateurs en grand nombre. Par exemple, le coût implicite d’un contrat de location était de 1 626 $, c’est-à-dire une économie de 817 $ par unité comparativement au coût d’achat ordinaire de 2 443 $ (offre permanente) du gouvernement provincial. La location à bail a permis d’équiper les écoles d’un grand nombre d’ordinateurs dans un délai aussi rapide que possible, ce qui a permis à plus d’étudiants d’avoir la possibilité d’être exposés à des outils de technologie informatique récents. On trouve actuellement dans les écoles du Nouveau- Brunswick plus de 15 000 ordinateurs, dont 5 000 sont loués. Comme il est noté ci-dessus, il faut constamment remplacer une partie des ordinateurs pour répondre au besoin d’une puissance de traitement accrue. La location à bail est un élément important de notre stratégie globale visant le remplacement des ordinateurs plus vieux dans nos écoles. 8.158 En ce qui concerne l’importance que votre rapport accorde à la directive AD-6701 sur l’analyse de valeur actuelle concernant les décisions en matière de dépense, nous sommes d’avis que certains aspects de la directive sont désuets, surtout en ce qui concerne la décision de louer ou d’acheter les micro-ordinateurs et les serveurs. La directive a été rédigée en 1977, avant l’arrivée des micro-ordinateurs et à une époque où de nombreux biens prenaient de la valeur et où la désuétude n’était pas un facteur important. De plus, il y a lieu d’accorder plus d’attention à l’importance des avantages non financiers de la location à bail. Le Bureau du contrôleur nous a informés qu’il admet la nécessité de réviser la directive. 8.159 Nous sommes par contre d’accord avec la nécessité d’améliorer la documentation justificative, ce que nous avons l’intention de faire à l’avenir, surtout en ce qui concerne les avantages non financiers de la location à bail. 8.160 Il est important de noter que nous avons rédigé la présente réponse après avoir consulté le ministère des Finances et le Bureau du contrôleur, qui avaient participé à l’évaluation originale des options de location à bail et d’achat de matériel informatique pour les écoles. 8.161 Nous croyons fermement avoir pris la bonne décision, tant sur le plan financier que sur le plan éducatif, en optant pour la location à bail plutôt que pour l’achat de matériel informatique pour le système scolaire public. Nous sommes persuadés que la décision a donné lieu à des avantages tangibles pour les étudiants, les parents, les enseignants et les contribuables du Nouveau-Brunswick. [Traduction] Nos observations finales sur la réponse du ministère de l’Éducation 8.162 Nous publions la réponse du ministère dans sa totalité. Voici nos observations en réaction à ses commentaires. 8.163 Le ministère estime que certains aspects de la directive AD- 6701 sont désuets. Si tel est effectivement le cas, nous nous serions attendus à voir la directive remplacée ou modifiée. Aucun ministère ne devrait pouvoir ignorer une partie ou la totalité d’une directive gouvernementale. 8.164 De notre point de vue, cependant, la directive est encore valide, et les différents points que le ministère voit comme des avantages non financiers de la location à bail auraient pu être inclus dans le processus décisionnel à titre de facteurs qualitatifs. L’article 7 de la directive précise que : « Cette analyse n’empêche pas le décisionnaire de faire preuve de jugement et d’intuition quand il choisit la meilleure solution en se basant sur son expérience et ses connaissances ». En fournissant aux décisionnaires de l’information sur les avantages non financiers, on leur permet de juger de leur importance lorsqu’on leur demande d’approuver une solution plus coûteuse.